Publicada en El Mercurio Legal
La Ley 21.713, publicada el 24 de octubre de 2024 en el Diario Oficial, relativa a la dictación de normas destinadas a asegurar el cumplimiento de las obligaciones tributarias dentro del Pacto por el crecimiento económico, el progreso social y la responsabilidad fiscal, contiene normas que no solo tienden a profundizar un modelo de cumplimiento, sino que en algún caso supone una reducción de un duro estándar normativo previo.
Este es el ejemplo de la reforma del inciso tercero del artículo 53 del Código Tributario que regula el monto del interés penal del 1,5% mensual por cualquier clase de deuda tributaria que se tenga con el fisco. Se trata de una regla con una finalidad disuasoria y se basa en la necesidad de asegurar el pronto pago de los tributos que se adeudan al fisco, pero se traduce en una tasa altísima del 18% anual.
El Código Tributario de 1960 (DFL 190 de 1960) había fijado el monto de dicho interés tributario en 2,5 % mensual. El Código de 1974 (DL 830 de 1974) lo fijó en 1,5 % mensual y la Ley 18.110 lo volvió a situar en 2,5 %. Será la Ley 18.682, de 1987, la que repuso la cifra anterior en 1,5 % mensual hasta esta reforma legislativa que, para este efecto, entrará en vigencia a contar del 1 de enero de 2025.
Con la presente reforma se elimina el establecimiento de un monto fijo, a cambio de una evolución de las tasas de interés a las que se les aplicaría un recargo de un 3,5 % en total (“El contribuyente estará afecto además a un interés penal diario, en caso de mora en el pago del todo o de la parte que adeude de cualquier clase de impuestos o contribuciones. El interés penal será determinado a partir de la tasa de interés corriente aplicable a operaciones a un año o más, reajustables en moneda nacional, inferiores o iguales al equivalente de 2.000 unidades de fomento, publicada por la Comisión para el Mercado Financiero, incrementada en 3,5%. Este interés se calculará sobre valores reajustados en la forma señalada en el inciso primero y se determinará por cada día de retraso”).
La regla no tiene una explicación circunstanciada1. Asimismo, esta regla se excluye del régimen sancionatorio cuando se trate de acuerdos anticipados. En principio, se trata de un tipo de regla que viene a modularse con la evolución de la economía imponiendo un impuesto adicional de retardo, que es el efecto disuasivo que refuerza la noción de cumplimiento.
El modelo anterior fue cuestionado constitucionalmente desde el requerimiento presentado por Guillermo Piedrabuena ante el Tribunal Constitucional (STC 1951/2011). La impugnación constitucional de un marco de interés penal rígido tenía varias dimensiones de cuestionamiento por parte de quienes han alegado en contra de esta regla. El Tribunal Constitucional ha acogido requerimientos declarando inaplicable el precepto ya derogado en las causas que se indican (STCs 1951-11; 3440-17;4170-17; 4623-18; 6082-19; 6866-19; 7864-19; 8458-20; 9503-20; 12020-21 y 13411-22). Por el contrario, hay una decena de requerimientos rechazados frente a esta impugnación (STCs 2489-13; 3079-16; 8606-20; 13252-22; 13.769 -22; 13.985 -23; 13986-23; 14114-23; 14.115 -23 y 14737-23).
El fundamento del reclamo constitucional consistiría en que un interés penal de esa magnitud vulnera el derecho de igualdad ante la ley porque da el mismo tratamiento a un contribuyente cuya morosidad es reprochable que al contribuyente moroso por causas que no le son imputables como, por ejemplo, que la morosidad se produzca por la tardanza de los tribunales de justicia en resolver el reclamo del contribuyente.
Además, se sostiene que vulnera el derecho a un procedimiento justo y racional porque implicaría un impedimento de acceso a la justicia, porque su reclamo no suspende los efectos del tiempo que, en la medida que crecen tornan sustancialmente más caro el derecho a impugnar una decisión administrativa que establece un tributo o impone una sanción. Asimismo, el efecto antitutela judicial se produciría en los casos de lenidad por tramitaciones jurisdiccionales extensas sin límite temporal razonable.
El tribunal en los casos de acogimiento, junto con examinar el efecto monetario del retardo, recogía que había tres efectos centrales detrás de esta norma. Uno era que los intereses eran un efecto accesorio de la deuda principal a la cual debía estar sometido en su totalidad. Lo segundo es que los intereses se imponen de un modo automático lesionando derechos procesales como el acceso a la justicia y tercero, que eran una sanción propiamente tal, la que se imponía sin forma de juicio de un modo autoritativo sin proceso alguno.
Por el contrario, esta regla era susceptible de ser tenida por constitucional por cuanto si bien su nombre la identificaba como interés penal, era una institución propiamente civil a la que accedía. Segundo, que no podía confundirse el interés de retardo con una sanción administrativa ni con el interés de recargo tributario.
Más allá de esta jurisprudencia constitucional, los términos en que parece esta regla tienen relación con un interés penal aparentemente más favorable. La pregunta es si los casos vigentes pueden acceder a esa interpretación aplicándose retroactivamente. Para asumir, el efecto retroactivo hay que estar al examen de las normas transitorias.
Por lo mismo, solo cabe citar el artículo primero transitorio que dispone que “las modificaciones incorporadas en los artículos 3,53 y 55 entrarán en vigencia a partir del 1 de enero de 2025”. Esto viene acompañado de una regla temporal especial que indica que “cuando por aplicación de las nuevas disposiciones corresponda determinar intereses por periodos anteriores al segundo semestre de 2002 será aplicable, respecto a dichos periodos la tasa de interés que corresponda al segundo semestre de 2002”.
¿Cómo entender la combinación de la regla general, la norma especial anterior al 2002, el interregno entre el 2002 y el 2025 y el ciclo en régimen que abre la ley? Todo ello importa la tarea de cómo los tribunales de justicia interpretarán y aplicarán esta regla. En cualquier caso, es evidente que las determinaciones administrativas previas no lograrán cerrar en el casuismo significativo de asuntos que se abrirá. En cualquier caso, se trata de una norma benigna para los contribuyentes.